Έκπτωση πρόβλεψης για επισφαλή απαίτηση από πελάτη ΟΕ - ΣΟΛ ΑΕ

New Page 1

ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΗ ΕΠΙΤΡΟΠΗ ΣΟΛ
Αναδημοσίευση από το Ενημερωτικό Δελτίο Μαρτίου 2018 της ΣΟΛ ΟΡΚΩΤΟΙ ΛΟΓΙΣΤΕΣ Α.Ε.

www.solae.gr

ΕΚΠΤΩΣΗ ΠΡΟΒΛΕΨΗΣ ΓΙΑ ΕΠΙΣΦΑΛΗ ΑΠΑΙΤΗΣΗ ΑΠΟ ΠΕΛΑΤΗ Ο.Ε.

ΕΡΩΤΗΜΑ

Α.Ε. εταιρεία εμφανίζει απαίτηση ποσού € 1.000.000 από πελάτη της ομόρρυθμη εταιρεία, που είναι συνδε­δεμένη και έχει τεθεί σε εκκαθάριση την 30/9/2014.

Η απαίτηση αυτή δημιουργήθηκε από πωλήσεις προϊό­ντων που πραγματοποιήθηκαν στη χρήση 2013 έως και την παραπάνω ημερομη­νία και συνεπώς δεν έχουν εφαρμογή οι διατάξεις του άρθρου 250 του Αστικού Κώδικα. Οι εταίροι της ομόρρυθμης είναι οι βασικοί μέτοχοι της ανώνυμης μαζί με τις συζύγους τους.

Η εταιρεία έχει ασκήσει αγωγή προκειμένου να διεκδι­κήσει την απαίτηση αυτή. Με βάση την αγωγή προτίθε­ται να σχηματίσει πρόβλεψη για επισφαλείς απαιτήσεις μέχρι το ύψος της καθαρής αξίας των συναλλαγών. Η πρόβλεψη αυτή θα αναγνωριστεί ως εκπιπτόμενη δα­πάνη από τα ακαθάριστα έσοδα προκειμένου να προσδιοριστεί το φορολογικό απο­τέλεσμα;

ΓΝΩΜΗ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΗΣ ΕΠΙΤΡΟΠΗΣ

Η Γνώμη της Φορολογικής Επιτροπής σχετικά με το παραπάνω ερώτημα είναι η εξής:

Στις διατάξεις του Ν. 4072/2012, οι οποίες αναφέ­ρονται στην ομόρρυθμη εταιρεία ορίζονται τα εξής:

«Άρθρο 249. Έννοια, εφαρμοζόμενες διατάξεις

1. Ομόρρυθμη είναι η εταιρεία με νομική προσωπι­κότη­τα που επιδιώκει εμπορικό σκοπό και για τα χρέη της οποίας ευθύνονται παράλληλα όλοι οι εταί­ροι απεριό­ριστα και εις ολόκληρον.

2. Εφόσον δεν υπάρχει ειδική ρύθμιση στο παρόν κε­φάλαιο, εφαρμόζονται στην ομόρρυθμη εταιρεία οι δια­τάξεις του αστικού κώδικα για την εταιρεία, με εξαίρεση τις διατάξεις των άρθρων 758 και 761 του Αστικού Κώ­δικα.

…

Άρθρο 258. Ευθύνη εταίρων

1. Συμφωνία για περιορισμό ή αποκλεισμό της ευ­θύνης των εταίρων κατά την παράγραφο 1 του άρ­θρου 249 δεν ισχύει έναντι των τρίτων.

2. Ο εταίρος που ενάγεται για εκπλήρωση εταιρικής υποχρέωσης, μπορεί να προβάλλει ενστάσεις που δεν θεμελιώνονται στο πρόσωπό του, μόνον εφό­σον θα μπορούσαν να προβληθούν από την εται­ρεία.

3. Ο εταίρος που εισέρχεται στην εταιρεία ευθύνεται απεριόριστα και εις ολόκληρον και για τα υπάρχοντα πριν από την είσοδό του εταιρικά χρέη. Αντίθετη συμ­φωνία δεν ισχύει έναντι των τρίτων.

……

Άρθρο 259. Λύση της εταιρείας

1. Η ομόρρυθμη εταιρεία λύνεται: α) με την πάροδο του χρόνου διαρκείας της, β) με απόφαση των εταί­ρων, γ) με την κήρυξή της σε πτώχευση και δ) με δικαστική απόφαση ύστερα από αίτηση εταίρου, εφόσον υπάρχει σπουδαίος λόγος.

Στην εταιρική σύμβαση μπορεί να προβλέπονται και άλλοι λόγοι λύσης της εταιρείας.

2. Η αίτηση εκδικάζεται από το μονομελές πρωτοδι­κείο της έδρας της εταιρείας κατά την διαδικασία της εκού­σιας δικαιοδοσίας.

………

Άρθρο 268. Στάδιο εκκαθάρισης

1. Αν σε περίπτωση λύσης της εταιρείας οι εταίροι δεν έχουν συμφωνήσει διαφορετικά, τη λύση της εταιρείας ακολουθεί η εκκαθάριση.

2. Τα ονόματα και η κατοικία των εκκαθαριστών εγ­γράφονται στο Γ.Ε.ΜΗ. Το ίδιο ισχύει και σε κάθε πε­ρίπτωση αντικατάστασης εκκαθαριστή.

3. Οι εκκαθαριστές υπογράφουν υπό την εταιρική επω­νυμία με την προσθήκη των λέξεων «υπό εκκα­θάρι­ση».

4. Κατά την έναρξη και την περάτωση της εκκαθάρι­σης οι εκκαθαριστές συντάσσουν ισολογισμό.

5. Μετά την περάτωση της εκκαθάρισης η εταιρεία δια­γράφεται από το Γ.Ε.ΜΗ.. Τα βιβλία και τα έγ­γραφα της εταιρείας παραδίδονται προς φύλαξη σε έναν από τους εταίρους ή σε τρίτο. Σε περίπτωση διαφωνίας ο εταίρος ή ο τρίτος ορίζεται από το μο­νομελές πρωτοδικείο της έδρας της εταιρείας κατά τη διαδικασία των ασφαλιστι­κών μέτρων.

……..».

Στις διατάξεις του άρθρου 250 του Αστικού Κώ­δικα ορίζονται τα εξής:

«Σε πέντε χρόνια παραγράφονται οι αξιώσεις:

1. των εμπόρων, των βιομηχάνων και των χειροτε­χνών, για εμπορεύματα που χορήγησαν, για την εκτέ­λεση εργασιών και για την επιμέλεια υποθέσεων άλ­λων, καθώς και για τις δαπάνες που έκαναν·

- Αστικό Δίκαιο

Στις διατάξεις του άρθρου 783 του Αστικού κώ­δικα ορίζονται τα εξής:

«Αν τα εταιρικά πράγματα δεν αρκούν για την εξό­φλη­ση των χρεών και την απόδοση των εισφορών, για ό,τι λείπει ενέχονται οι εταίροι κατά το λόγο της συμμετοχής τους στις ζημίες. Αν δεν είναι δυνατόν να εισπραχθεί από έναν εταίρο το έλλειμμα που του αναλογεί, ενέχο­νται γι' αυτό κατά την ίδια αναλογία οι λοιποί εταίροι».

Στις διατάξεις του άρθρου 26 του Ν. 4172/2013, ορίζονται οι προϋποθέσεις για τον σχηματισμό πρόβλεψης από επισφαλείς απαι­τήσεις:

«1. Τα ποσά των προβλέψεων για απόσβεση επι­σφα­λών απαιτήσεων και οι διαγραφές αυτών, με την επι­φύλαξη των οριζομένων στις παραγράφους 5 έως 7 του παρόντος άρθρου, εκπίπτουν για φορο­λογικούς σκοπούς, ως εξής:

…

2. Ανεξάρτητα από την παράγραφο 1, ο σχηματι­σμός προβλέψεων επισφαλών απαιτήσεων δεν επι­τρέπεται στις περιπτώσεις επισφαλών απαιτήσεων κατά των μετόχων ή εταίρων της επιχείρησης με ελάχιστο ποσοστό συμμετοχής δέκα τοις εκατό (10%) και των θυγατρικών εταιρειών της επιχείρη­σης με ελάχιστο πο­σοστό συμμετοχής δέκα τοις εκατό (10%), εκτός αν για την αξίωση που αφορά αυτές τις οφειλές υπάρχει εκ­κρεμοδικία ενώπιον δι­καστηρίου ή διαιτητικού δικαστη­ρίου, ή εάν ο οφειλέ­της έχει υποβάλει αίτημα κήρυξης σε πτώχευση ή υπαγωγής σε διαδικασία εξυγίανσης ή σε βάρος του έχει εκκινήσει η διαδικασία αναγκαστικής εκτέλεσης. Επίσης, δεν επιτρέπεται ο σχηματισμός προβλέψε­ων για επισφαλείς απαιτήσεις που καλύπτο­νται από ασφάλιση ή οποιαδήποτε εγγυοδοσία ή άλλη ενο­χική ή εμπράγματη ασφάλεια ή για οφειλές του Δημοσίου ή των Ο.Τ.Α. ή για εκείνες που έχουν δο­θεί με την εγγύηση αυτών των φορέων...».

Στην ΠΟΛ.1056/2.3.2015, με την οποία ερμηνεύτη­καν οι διατάξεις του άρθρου 26 του Ν. 4172/2013, ανα­φέρονται και τα εξής:

«…Στην παράγραφο 2 ….σε κάθε περίπτωση, ικανή και αναγκαία συνθήκη για το σχηματισμό πρόβλεψης ή τη διαγραφή επισφαλών απαιτήσεων είναι να έχουν αναληφθεί προ του σχηματισμού ή της διαγραφής οι κατάλληλες ενέργειες για τη διασφάλιση του δι­καιώματος είσπραξης της εν λόγω απαίτησης…

Στην παράγραφο 4…. με βάση την αιτιολογική έκθε­ση του ν.4172/2013 προκύπτει ότι η προϋπό­θεση της ανάληψης κατάλληλων ενεργειών για τη διασφάλιση δικαιώματος είσπραξης θέτει ένα ελά­χιστο όριο για τη διεκδίκηση είσπραξης της απαί­τησης, χωρίς να προσδιορίζει το μέσο για τη διεκδίκηση και κατά τούτο μπορεί να αναληφθεί οποια­δήποτε ενέργεια για την είσπραξη, αρκεί να είναι πρόσφορη για τη διασφά­λιση του δικαιώ­ματος είσπραξης. Σε κάθε περίπτω­ση ο κατάλ­ληλος ή μη χαρακτήρας, ως θέμα πραγματι­κό, κρί­νεται ad hoc με βάση το ύψος της απαίτησης, το φερέγγυο ή μη του καθ' ου η απαίτηση, καθώς και από άλλους παράγοντες και εναπόκειται στην κρίση της ελεγκτικής αρχής. Ωστόσο οι όποιες ενέρ­γειες, που εξαρτώνται από το ύψος της απαί­τησης και την φερεγγυότητα του πελάτη, θα πρέπει να διασφαλί­ζουν το δικαίωμα της επι­χείρησης να εισπράξει τις απαιτήσεις της…

Στην παράγραφο 6 …με τις διατάξεις της παρα­γρά­φου 2 του άρθρου 26 του νόμου ορίζεται, ότι ανεξάρτη­τα από την παράγραφο 1, ο σχηματισμός προβλέψεων επισφαλών απαιτήσεων δεν επιτρέ­πεται στις περι­πτώσεις επισφαλών απαιτήσεων «κατά» των μετό­χων ή εταίρων της επιχείρησης με ελάχιστο ποσοστό συμμετοχής δέκα τοις εκατό (10%) και των θυγατρικών εταιρειών της επιχεί­ρησης με ελάχιστο ποσοστό συμ­μετοχής δέκα τοις εκατό (10%), εκτός αν για την αξί­ωση που αφορά αυτές τις οφειλές υπάρχει εκκρεμο­δικία ενώπιον δικαστηρίου ή διαιτητικού δικαστηρίου, ή εάν ο οφει­λέτης έχει υποβάλει αίτημα κήρυξης σε πτώ­χευση ή υπαγωγής σε διαδικασία εξυγίανσης ή σε βά­ρος του έχει εκκινήσει η διαδικασία αναγκαστικής εκτέ­λεσης».

Από τον συνδυασμό των παραπάνω διατάξεων προκύπτουν τα εξής:

Η Α.Ε, δύναται να ασκήσει αγωγή για τις απαιτήσεις κατά της ομορρύθμου εταιρείας και περαιτέρω των εταίρων αυτής, που είναι ταυτόχρονα και οι βασικοί μέτοχοι της Α.Ε. καθώς και οι σύζυγοι αυτών.

Η εταιρεία έχει τεθεί σε εκκαθάριση, αφού προηγου­μέ­νως λύθηκε με πρωτοβουλία των εταίρων. Οι εταί­ροι ευθύνονται εις ολόκληρον και κατά την εκκαθά­ριση.

Η απαίτηση είναι ιδιαίτερα μεγάλης αξίας κατά από­λυτο μέγεθος.

Θα πρέπει να εξεταστεί αν οι μέτοχοι της ΑΕ και ταυ­τόχρονα εταίροι της ΟΕ έχουν την δυνατότητα να ικα­νοποιήσουν τις απαιτήσεις της ΑΕ, λαμβανομέ­νων υ­πόψη και της αξίας των μετοχών της Α.Ε.

Προκειμένου να κριθεί η καταλληλότητα ή μη των ενερ­γειών που διασφαλίζουν το δικαίωμα της επιχεί­ρησης να εισπράξει τις απαιτήσεις της, ως θέμα πραγ­ματικό, θα πρέπει να ληφθούν υπόψη το ύψος της απαίτησης, το φερέγγυο ή μη του καθ' ου η απαί­τηση, καθώς και άλλοι παράγοντες.

Επειδή οι ομόρρυθμοι εταίροι ευθύνονται εκ του νό­μου υποχρεωτικά έναντι των τρίτων αλληλεγγύως και εις ολόκληρον για τα χρέη της εταιρείας, σε συν­δυασμό με το γεγονός ότι, στην κρινόμενη περί­πτωση, οι ίδιοι είναι ταυτόχρονα και μέτοχοι -μαζί με τις συζύγους των- της δανείστριας Α.Ε., εφαρμοστέα είναι, κατ΄ αρχήν, η διά­ταξη του εδαφίου α' της παρ. 2 του άρθρου 26 του ΚΦΕ. Εν προκειμένω, ωστόσο, η αγωγή του συνό­λου αμφοτέρων (ήτοι: αρρένων και θηλέων) των συζύ­γων-μετόχων κατά του συνό­λου των αρρένων συζύγων - (ομορρύθμων εταί­ρων και) μετόχων καλύπτει μεν την τυπική προϋπό­θεση του νόμου, πλην όμως κατά το μέρος της σύγ­χυσης των ιδιοτήτων των διαδί­κων/αρρένων συζύ­γων ως ταυτοχρόνως εναγόντων και εναγομέ­νων, προδήλως αποτελεί τεχνητή διευθέ­τηση κατά την έννοια όπως αυτή ορίζεται στις διατάξεις του άρθρου 38 του Ν. 4174/2013 περί φοροαποφυ­γής.

Συνεπώς η αναγνώριση της σχηματισμένης πρό­βλε­ψης ως εκπιπτόμενης δαπάνης από τα ακαθά­ριστα έσοδα για τον προσδιορισμό του φορολογικού αποτε­λέσματος δεν γίνεται αποδεκτός από την άπο­ψη του φορολογικού δικαίου.

Νομοθεσία - Νομολογία

Άρθρο 26 του Ν. 4172/2013

ΠΟΛ. 1056/2015