Η έκθεση της Επιστημονικής Υπηρεσίας της Βουλής για το φορολογικό νομοσχέδιο

ΕΠΙΣΤΗΜΟΝΙΚΗ ΥΠΗΡΕΣΙΑ

ΑΝΑΡΤΗΤΕΑ ΣΤΗΝ ΚΟΙΝΟΒΟΥΛΕΥΤΙΚΗ ΔΙΑΦΑΝΕΙΑ

ΕΚΘΕΣΗ ΕΠΙ ΤΟΥ ΝΟΜΟΣΧΕΔΙΟΥ «Φορολογική μεταρρύθμιση με αναπτυξιακή διάσταση για την Ελλάδα του αύριο»

Το υπό συζήτηση και ψήφιση νομοσχέδιο αποτελείται από οκτώ κεφάλαια και 68 άρθρα.

Με το κεφάλαιο Α΄ (άρθρα 1-28) τροποποιούνται τα άρθρα 4, 8, 13, 14, 15, 16, 21, 22, 23, 24, 26, 37, 40, 43, 43Α, 47, 58, 61, 63, 64, 65, 67, 71, 71Β, 71Γ και 72 του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος (ν. 4172/2013), και προστίθενται στον ανωτέρω

Κώδικα νέα άρθρα 5Α, 22Β, 39Β, 42Α, και 48Α.

Με το κεφάλαιο Β΄ (άρθρα 29-38) τροποποιούνται τα άρθρα 15, 36, 46, 50, 54Α, 55Α, 58 και 65Α του Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας (ν. 4174/2013), προστίθενται στον ανωτέρω Κώδικα νέα άρθρα 15Α και 54Δ, και τροποποιείται το άρθρο 153 του Εθνικού Τελωνειακού Κώδικα (ν. 2960/2001).

Το κεφάλαιο Γ΄ (άρθρα 39-41) περιλαμβάνει ρυθμίσεις για την αναστολή της επιβολής ΦΠΑ κατά τη μεταβίβαση νεόδμητων κτηρίων πριν από την πρώτη εγκατάσταση σε αυτά, για την υπαγωγή ορισμένων αγαθών σε μειωμένο συντελεστή ΦΠΑ, καθώς και για τον ειδικό φόρο κατανάλωσης στο κρασί.

Το κεφάλαιο Δ΄ (άρθρα 42-46) περιλαμβάνει τροποποιήσεις ρυθμίσεων που αφορούν στη φορολογική μεταχείριση διαγραφής οφειλών στο πλαίσιο εξωδικαστικού συμβιβασμού ή σε εκτέλεση δικαστικής απόφασης (άρθρο 62 του ν. 4389/2016), στην πάγια ρύθμιση βεβαιωμένων οφειλών (υποπαράγραφος Α2 του άρθρου πρώτου του ν. 4152/2013), στη διαγραφή ανείσπρακτων οφειλών πολύ μικρού ύψους (άρθρο 48 του ν. 4174/2013), στη μορφή του προτύπου έκδοσης ηλεκτρονικού τιμολογίου (άρθρα 14 και 15 του ν. 4308/2014), και στην παράταση ισχύος του καθεστώτος φορολογίας μεταβίβασης οχημάτων δημόσιας χρήσης (άρθρο 10 του ν. 2579/1998).

Το κεφάλαιο Ε΄ (άρθρα 47-51) περιλαμβάνει ρυθμίσεις φορολογίας κεφαλαίου. Συγκεκριμένως, τροποποιούνται τα άρθρα 7, 8, 13 και 14 του (κυρωθέντος διά του άρθρου πρώτου του ν. 1587/1950) α.ν. 1521/1950 περί φόρου μεταβιβάσεως ακινήτων· τροποποιούνται τα άρθρα 40, 41, 58, 61, 62, 63, 64, 67, 73, 84, 85, 86, 88, 92, 95, 112 και 119 του (κυρωθέντος διά του άρθρου πρώτου του ν. 2961/2001) Κώδικα Διατάξεων Φορολογίας Κληρονομιών, Δωρεών, Γονικών Παροχών και Κερδών από Τυχερά Παίγνια, και καταργούνται τα άρθρα 8, 46 έως και 57, και 65 του ως άνω Κώδικα· τροποποιείται το άρθρο 23 του ν. 3427/2005 ως προς τη διαδικασία υποβολής δήλωσης στοιχείων ακινήτων· τροποποιείται το άρθρο 15 του ν. 3091/2002 ως προς απαλλαγές από τον ειδικό φόρο ακινήτων· και αντικαθίστανται παράγραφοι του άρθρου 41 του ν.1249/1982 ως προς ζητήματα προσδιορισμού της φορολογητέας («αντικειμενικής») αξίας των ακινήτων.

Το κεφάλαιο ΣΤ΄ (άρθρα 52-56) περιλαμβάνει ρυθμίσεις για τη φορολογία των τόκων καλυμμένων ομολογιών, καθώς και για τον τρόπο φορολόγησης των εταιρειών επενδύσεων σε ακίνητη περιουσία του ν. 2778/1999, των αμοιβαίων κεφαλαίων ακινήτων του ν. 2778/1999, των εταιρειών επενδύσεων χαρτοφυλακίου του ν. 3371/2005 και των Οργανισμών Συλλογικών Επενδύσεων σε Κινητές Αξίες (ΟΣΕΚΑ) του ν. 4099/2012.

Με τις διατάξεις του κεφαλαίου Ζ΄ (άρθρα 57-61) επιβάλλεται υπέρ του Δημοσίου τέλος στα ρυμουλκά και αλιευτικά πλοία, αντικαθίστανται τα άρθρα 12 και 17 του ν. 27/1975 ως προς ζητήματα υπολογισμού και καταβολής του φόρου πλοίων δεύτερης κατηγορίας, και, αντιστοίχως, τροποποιείται το άρθρο 41 του ν. 3182/2003 ως προς τη φορολογία των ιδιωτικών και επαγγελματικών πλοίων αναψυχής, καθώς και των τουριστικών ημερόπλοιων με ελληνική σημαία. Περαιτέρω, επεκτείνονται οι φορολογικές ρυθμίσεις των άρθρων 25 και 26 του ν. 27/1975 και 35 του ν. 814/1978 στο εισόδημα από την εκμετάλλευση πλοίων που αποκτάται από ναυλώτριες εταιρείες γυμνών πλοίων (bareboat charterers), μισθώτριες εταιρείες πλοίων υπό χρηματοδοτική μίσθωση, καθώς και από τους μέτοχους τους, ενώ τροποποιούνται και οι ρυθμίσεις του άρθρου 1 του ν. 791/1978, ώστε να καταλάβουν και τις ανωτέρω ναυλώτριες και μισθώτριες εταιρείες.

Με το κεφάλαιο Η΄ (άρθρα 62-68) ρυθμίζονται, μεταξύ άλλων, ζητήματα σχετικά με την οργάνωση και τη στελέχωση της Ενιαίας Αρχής Πληρωμής των πάσης φύσεως αμοιβών του προσωπικού του Δημόσιου Τομέα, την εκπροσώπηση του Υπουργείου Οικονομικών στην Αρχή Καταπολέμησης της Νομιμοποίησης Εσόδων από Εγκληματικές Δραστηριότητες, και την αλληλέγγυα ευθύνη των διοικούντων νομικά πρόσωπα για την καταβολή οφειλών προς τους Φορείς Κοινωνικής Ασφάλισης, τίθενται μεταβατικές και καταργούμενες διατάξεις, και, τέλος, ορίζεται η έναρξη ισχύος των διατάξεων του παρόντος.

Παρατηρήσεις επί των άρθρων

1. Επί του άρθρου 1

Με την προτεινόμενη διάταξη αντικαθίσταται η παράγραφος 2 του άρθρου 4 του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος («ΚΦΕ», ν. 4172/2013) και ορίζεται ότι «Με την επιφύλαξη της παρ. 1 ένα φυσικό πρόσωπο που βρίσκεται στην Ελλάδα για χρονικό διάστημα που υπερβαίνει τις εκατόν ογδόντα τρεις (183) ημέρες, αθροιστικά, είναι φορολογικός κάτοικος Ελλάδος από την πρώτη ημέρα παρουσίας του στην Ελλάδα». Προς αποφυγή ερμηνευτικών αμφισβητήσεων, σκόπιμο είναι να ορισθεί ότι η διάταξη αναφέρεται σε 183 ημέρες παρουσίας στην Ελλάδα, αθροιστικώς, ανά ημερολογιακό έτος ή στη διάρκεια οποιασδήποτε δωδεκάμηνης περιόδου.

2. Επί του άρθρου 2

Με την παράγραφο 1 προστίθεται νέο άρθρο 5Α στον ΚΦΕ υπό τον τίτλο «Εναλλακτική φορολόγηση εισοδήματος που προκύπτει στην αλλοδαπή φυσικών προσώπων που μεταφέρουν τη φορολογική τους κατοικία στην Ελλάδα».
Συμφώνως προς την παράγραφο 1 του νέου άρθρου 5Α του ΚΦΕ, για την υπαγωγή στον εναλλακτικό τρόπο φορολόγησης, ο φορολογούμενος πρέπει, μεταξύ άλλων, να «αποδεικνύει ότι επενδύει o ίδιος ή συγγενικό του πρόσωπο, κατά την έννοια της περ. στ΄ του άρθρου 2, ή μέσω νομικού προσώπου ή νομικής οντότητας στο οποίο ή στην οποία, αντίστοιχα, έχει την πλειοψηφία των μετοχών ή μεριδίων, σε ακίνητα ή επιχειρήσεις ή κινητές αξίες ή μετοχές ή μερίδια σε νομικά πρόσωπα ή νομικές οντότητες με έδρα την Ελλάδα. Το ποσό της επένδυσης αυτής δεν μπορεί να είναι μικρότερο των πεντακοσίων χιλιάδων (500.000) ευρώ. Η επένδυση πρέπει να έχει ολοκληρωθεί εντός τριών (3) ετών από την ημερομηνία υποβολής της αίτησης κατά την παράγραφο 3». Συμφώνως προς την προτεινόμενη παράγραφο 3,
«εντός εξήντα (60) ημερών από την υποβολή της αίτησης, η Φορολογική Διοίκηση εξετάζει την αίτηση και εκδίδει απόφαση, με την οποία την εγκρίνει ή την απορρίπτει». Εν προκειμένω, δεν είναι σαφές πώς, κατά τον χρόνο υποβολής της αίτησης και έως την έκδοση απόφασης από τη Φορολογική Διοίκηση, ο φορολογούμενος θα «αποδεικνύει ότι επενδύει (…) σε ακίνητα ή επιχειρήσεις ή κινητές αξίες ή μετοχές ή μερίδια σε νομικά πρόσωπα ή νομικές οντότητες με έδρα την Ελλάδα», ποσό τουλάχιστον 500.000 ευρώ και, περαιτέρω, ποιά θα είναι η συνέπεια της μη ολοκλήρωσης της επένδυσης εντός τριετίας από την υποβολή της αίτησης, εάν δηλαδή η υπαγωγή του στον εναλλακτικό τρόπο φορολόγησης θα αίρεται αναδρομικώς ή από τον χρόνο έκδοσης της σχετικής απόφασης διαπίστωσης της μη ολοκλήρωσης της επένδυσης. Ο ως άνω προβληματισμός ισχύει και για οποιαδήποτε άλλη περίπτωση κατά την οποία διαπιστώνεται ότι ο φορολογούμενος δεν πληρούσε τις προϋποθέσεις υπαγωγής του στον εναλλακτικό τρόπο φορολόγησης.
Με την προτεινόμενη παράγραφο 2 του νέου άρθρου 5Α του ΚΦΕ ορίζεται ότι τα φυσικά πρόσωπα που υπάγονται στον εναλλακτικό τρόπο φορολόγησης, καταβάλλουν «κάθε φορολογικό έτος φόρο κατ’ αποκοπή, ανεξαρτήτως του ύψους εισοδήματος που αποκτήθηκε στην αλλοδαπή, ποσού εκατό χιλιάδων (100.000) ευρώ». Προβλέπεται, δε, περαιτέρω, ότι «τυχόν φόρος που έχει καταβληθεί από τα ίδια αυτά πρόσωπα στην αλλοδαπή για τα εισοδήματα που καλύπτονται από τον εναλλακτικό τρόπο φορολόγησης δεν συμψηφίζεται έναντι οποιασδήποτε φορολογικής τους υποχρέωσης στην Ελλάδα». Επισημαίνεται ότι η ως άνω ρύθμιση, ενδεχομένως, δεν βρίσκεται σε αρμονία προς ρυθμίσεις διμερών συμβάσεων αποφυγής διπλής φορολογίας τις οποίες έχει συνάψει και θέσει σε ισχύ η χώρα μας, οι οποίες προβλέπουν ότι ο ελληνικός φόρος, που αναλογεί σε εισόδημα που αποκτάται στο έτερο συμβαλλόμενο κράτος από φορολογικό κάτοικο της Ελλάδας, μειώνεται κατά το ποσό του φόρου που καταβλήθηκε στο έτερο συμβαλλόμενο κράτος επί του αυτού εισοδήματος.
Με την προτεινόμενη παράγραφο 4 του νέου άρθρου 5Α του ΚΦΕ προβλέπεται ότι η εφαρμογή του εναλλακτικού τρόπου φορολόγησης των εισοδημάτων αλλοδαπής «αρχίζει από το πρώτο φορολογικό έτος για το οποίο υποβάλλεται η αίτηση του φυσικού προσώπου για την υπαγωγή του στις διατάξεις του παρόντος άρθρου και λήγει μετά το πέρας δεκαπέντε (15) φορολογικών ετών. Η υπαγωγή στις διατάξεις του παρόντος άρθρου δεν δύναται να παραταθεί πέραν των δεκαπέντε (15) φορολογικών ετών». Παρατηρείται, συναφώς, ότι ο νομοθέτης δεν κωλύεται, στο μέλλον, να παρατείνει ή να συντμήσει τη διάρκεια ισχύος του προτεινόμενου καθεστώτος εναλλακτικής φορολόγησης, όπως επίσης και να τροποποιήσει το ποσό του κατ’ αποκοπή ετήσιου ποσού φόρου.
Με την προτεινόμενη παράγραφο 6 του νέου άρθρου 5Α του ΚΦΕ προβλέπεται ότι το «φυσικό πρόσωπο δύναται σε οποιοδήποτε φορολογικό έτος κατά τη διάρκεια της προβλεπόμενης στην παράγραφο 4 εφαρμογής των διατάξεων του παρόντος να υποβάλει αίτηση για την ανάκληση της υπαγωγής του στις διατάξεις αυτές». Επισημαίνεται ότι, κατά νομική ακριβολογία, εν προκειμένω δεν πρόκειται περί αιτήσεως, αλλά δηλώσεως του φορολογουμένου προς τη Φορολογική Διοίκηση, δεδομένου ότι οι συνέπειές της (υπαγωγή σε φορολογία με τις γενικές διατάξεις) επέρχονται από και διά της υποβολής της, χωρίς να συναρτώνται από την αποδοχή της ή μη από τη Φορολογική Διοίκηση.
Με την προτεινόμενη παράγραφο 8 του νέου άρθρου 5Α του ΚΦΕ προβλέπεται ότι με «την καταβολή του κατ’ αποκοπή ποσού φόρου της παραγράφου 2 εξαντλείται κάθε φορολογική υποχρέωση του φυσικού προσώπου που έχει υπαχθεί στις διατάξεις του παρόντος για εισόδημα που προκύπτει στην αλλοδαπή και το φυσικό πρόσωπο απαλλάσσεται από φόρο κληρονομιών ή δωρεών περιουσίας που βρίσκεται στην αλλοδαπή». Παρατηρείται ότι, ενδεχομένως, θα ήταν σκόπιμο να ορίζεται ρητώς ότι για το εν λόγω εισόδημα δεν οφείλεται εισφορά αλληλεγγύης του άρθρου 43Α του ΚΦΕ, ότι για τις συμβάσεις και τις συναλλαγές από τις οποίες προκύπτει το εν λόγω εισόδημα δεν οφείλεται χαρτόσημο, καθώς και ότι δεν τίθεται ζήτημα εφαρμογής της διάταξης του άρθρου 21 παρ. 4 του ΚΦΕ, περί αδικαιολόγητης προσαύξησης περιουσίας, εφόσον διαπιστώνεται ότι η προσαύξηση δεν έχει προκύψει στην ημεδαπή.

3. Επί του άρθρου 4

Με την προτεινόμενη ρύθμιση αντικαθίσταται το άρθρο 13 του ΚΦΕ που αφορά τη φορολόγηση των παροχών σε είδος και, μεταξύ άλλων, αναδιατυπώνεται η παράγραφος 3 που αφορά δάνεια προς εργαζομένους ή εταίρους νομικών προσώπων. Συγκεκριμένως, ορίζεται ότι «οι παροχές σε είδος με τη μορφή δανείου, προς εργαζόμενο ή εταίρο ή μέτοχο από ένα φυσικό ή νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα, είτε περιβάλλονται τη μορφή έγγραφης συμφωνίας είτε όχι, αποτιμώνται με βάση το ποσό της διαφοράς που προκύπτει μεταξύ των τόκων που θα κατέβαλε ο εργαζόμενος ή εταίρος ή μέτοχος στη διάρκεια του ημερολογιακού μήνα κατά τον οποίο έλαβε την παροχή, εάν το επιτόκιο υπολογισμού των τόκων ήταν το μέσο επιτόκιο αγοράς, του οποίου η μέθοδος υπολογισμού ορίζεται με απόφαση του Υπουργού Οικονομικών, κατά τον ίδιο μήνα και των τόκων που τυχόν κατέβαλε ο εργαζόμενος στη διάρκεια του εν λόγω ημερολογιακού μήνα».
Παρατηρείται, καταρχάς, ότι, εν προκειμένω, η παροχή δεν συνίσταται στο δάνειο, αλλά στη μη καταβολή τόκου ή στην καταβολή τόκου με επιτόκιο μικρότερο από το «μέσο επιτόκιο αγοράς».
Περαιτέρω, δεν είναι αναγκαία η φράση «είτε περιβάλλονται τη μορφή έγγραφης συμφωνίας είτε όχι», δεδομένου ότι, κατά τον Αστικό Κώδικα (άρθρα 806-809), η σύμβαση δανείου είναι άτυπη και, επομένως, το έγγραφο δεν αποτελεί «συστατικό τύπο» της σύμβασης δανείου.
Εξ άλλου, από τη διατύπωση των προτεινόμενων διατάξεων, οι οποίες αναφέρονται σε τόκους που καταβάλλονται «στη διάρκεια του ημερολογιακού μήνα», δεν είναι σαφές εάν, σε περίπτωση δανείου διάρκειας άνω του ενός μήνα όπως είναι και το συνήθως συμβαίνον, ο υπολογισμός του τόκου θα γίνεται με βάση το «μέσο επιτόκιο αγοράς» που ισχύει τον μήνα σύναψης του δανείου για όλη τη διάρκεια του δανείου ή ο υπολογισμός του επιτοκίου θα γίνεται διαφορετικά για κάθε μήνα διάρκειας του δανείου βάσει του ισχύοντος «μέσου επιτοκίου αγοράς» για τον μήνα αυτό. Επίσης, σκόπιμο είναι το ρήμα «κατέβαλε» να αντικατασταθεί από το ρήμα «οφείλει», δεδομένου ότι, βάσει της σύμβασης δανείου, οι τόκοι μπορεί να μην καταβάλλονται μηνιαίως, αλλά σε διαφορετικές περιόδους.
Επισημαίνεται, τέλος, ότι τα αναφερόμενα στην αιτιολογική έκθεση, ότι
«το βάρος της απόδειξης για την ύπαρξη της δανειακής σχέσης το φέρει ο φορολογούμενος. Προς τούτο η καταβολή του δανείου και η επιστροφή του θα πρέπει να πραγματοποιούνται με ηλεκτρονικά μέσα πληρωμών», δεν έχουν έρεισμα στο γράμμα των προτεινόμενων διατάξεων, ούτε και μπορεί να συναχθούν ερμηνευτικώς από αυτές. Για τον λόγο αυτό, εάν πράγματι σκοπός του νομοθέτη είναι, αφενός, η αντιστροφή του βάρους απόδειξης και, αφετέρου, η θέσπιση ειδικού κανόνα ως προς τον τρόπο καταβολής και επιστροφής των εν λόγω δανείων, κατά παρέκκλιση των κείμενων διατάξεων, αυτό πρέπει προβλεφθεί ρητώς στην προς ψήφιση διάταξη.

4. Επί των άρθρων 4, 5 και 17

Με τα άρθρα 4, 5 και 17 του νομοσχεδίου, μεταξύ άλλων, τροποποιείται το ισχύον καθεστώς φορολόγησης των δικαιωμάτων προαίρεσης απόκτησης μετοχών που παρέχονται σε εργαζομένους ή εταίρους νομικών προσώπων. Έτσι, με το άρθρο 4 αντικαθίσταται η ισχύουσα ρύθμιση της παραγράφου 4 του άρθρου 13 του ΚΦΕ, ορίζεται δε ότι η (φορολογητέα) «αξία των παροχών σε είδος που λαμβάνει ένας εργαζόμενος ή εταίρος ή μέτοχος από νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα με τη μορφή δικαιωμάτων προαίρεσης απόκτησης μετοχών προσδιορίζεται κατά τον χρόνο άσκησης του δικαιώματος προαίρεσης και ανεξαρτήτως εάν συνεχίζει να ισχύει η εργασιακή σχέση, εφόσον οι μετοχές που αποκτώνται κατά την άσκηση του δικαιώματος προαίρεσης μεταβιβαστούν πριν από τη συμπλήρωση κατ’ αντιστοιχία του οριζόμενου χρονικού διαστήματος στο άρθρο 42Α κατά περίπτωση». Περαιτέρω, με το άρθρο 5 του νομοσχεδίου τροποποιείται το άρθρο 14 παρ.1 του ΚΦΕ και ορίζεται ότι από τον υπολογισμό του εισοδήματος από μισθωτή εργασία και συντάξεις εξαιρείται η ως άνω παροχή σε είδος «εφόσον ασκηθεί το δικαίωμα προαίρεσης και οι μετοχές που αποκτώνται, μεταβιβαστούν μετά από τη συμπλήρωση είκοσι τεσσάρων (24) ή τριάντα έξι (36) μηνών από την απόκτησή τους ανάλογα με την περίπτωση κατ’ αντιστοιχία με το άρθρο 42Α». Εν συνεχεία, με το άρθρο 17 του νομοσχεδίου προστίθεται νέο άρθρο 42Α στον ΚΦΕ, συμφώνως προς το οποίο, το εισόδημα που προκύπτει «με τη μορφή δικαιωμάτων προαίρεσης απόκτησης μετοχών, όπως αυτά προσδιορίζονται κατά τον χρόνο άσκησης του δικαιώματος προαίρεσης και ανεξαρτήτως εάν συνεχίζει να ισχύει η εργασιακή σχέση, αποτελεί εισόδημα από υπεραξία εφόσον μεταβιβαστούν οι μετοχές μετά από τη συμπλήρωση είκοσι τεσσάρων (24) μηνών από την απόκτησή τους και υπόκειται σε φόρο εισοδήματος φυσικών προσώπων».
Δεδομένου ότι, κατά την προτεινόμενη παράγραφο 4 του άρθρου 13 του ΚΦΕ, το φορολογητέο εισόδημα, άρα και η σχετική φορολογική υποχρέωση, προκύπτουν, καταρχήν, κατά τον «χρόνο άσκησης του δικαιώματος προαίρεσης» απόκτησης μετοχών, και όχι κατά τον χρόνο της περαιτέρω μεταβίβασης των αποκτηθεισών μετοχών, δεν είναι σαφές πώς θα λειτουργήσει η προτεινόμενη εξαίρεση του εν λόγω εισοδήματος από τη φορολόγησή του ως εισοδήματος από μισθωτή εργασία, λαμβανομένου υπόψη ότι οι προϋποθέσεις εφαρμογής της εξαίρεσης (μη μεταβίβαση των αποκτηθεισών μετοχών εντός των πρώτων 24 ή 36 μηνών από την απόκτησή τους) συντρέχουν, κατ’ ανάγκην, μετά τον χρόνο υποβολής της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος του φορολογικού έτους κατά το οποίο γεννάται η σχετική φορολογική υποχρέωση.
Περαιτέρω, με την προτεινόμενη παράγραφο 4 του άρθρου 13 του ΚΦΕ ορίζεται ότι, σε περίπτωση δικαιωμάτων προαίρεσης απόκτησης μετοχών μη εισηγμένων σε ρυθμιζόμενη αγορά, η (φορολογητέα) αγοραία αξία άσκησης του δικαιώματος προαίρεσης είναι «η τιμή πώλησης μειωμένη κατά την τιμή κτήσης, η οποία προσδιορίζεται με ανάλογη εφαρμογή των διατάξεων της παραγράφου 4 του άρθρου 42». Επισημαίνεται, καταρχάς, ότι η ανωτέρω ρύθμιση παρίσταται δυσεφάρμοστη λαμβανομένου υπόψη ότι, κατά κανόνα, οι μη εισηγμένες σε ρυθμιζόμενη αγορά μετοχές που αποκτώνται από τον φορολογούμενο κατά τον χρόνο άσκησης του δικαιώματος προαίρεσης, δεν πωλούνται κατά το φορολογικό έτος απόκτησής τους. Περαιτέρω, παρατηρείται ότι δεν είναι αναγκαία η παραπομπή στις διατάξεις της παραγράφου 4 του άρθρου 42 του ΚΦΕ για τον προσδιορισμό της τιμής κτήσης, δοθέντος ότι το κόστος κτήσης στη συγκεκριμένη περίπτωση είναι η, ευχερώς διαπιστώσιμη, τιμή διάθεσης του δικαιώματος προαίρεσης απόκτησης των μετοχών. Τα ανωτέρω ισχύουν και για την αντίστοιχη ρύθμιση της παραγράφου 3 του νέου άρθρου 42Α του ΚΦΕ, η οποία, επίσης, προβλέπει ανάλογη εφαρμογή των διατάξεων της παραγράφου 4 του άρθρου 42 του ΚΦΕ.
Πέραν αυτού, στην παράγραφο 3 του νέου άρθρου 42Α του ΚΦΕ ορίζεται ότι, για τις μετοχές που είναι εισηγμένες σε ρυθμιζόμενη αγορά, ως φορολογητέα «υπεραξία ορίζεται η διαφορά μεταξύ της τιμής κλεισίματος της μετοχής στο χρηματιστήριο και της τιμής διάθεσης του δικαιώματος». Εν προκειμένω, ερωτάται εάν, εν αντιθέσει προς την αντίστοιχη ρύθμιση της παραγράφου 4 του άρθρου 13 του ΚΦΕ, ως τιμή πώλησης πρέπει να λαμβάνεται η χρηματιστηριακή τιμή κατά τον χρόνο πώλησης των μετοχών, και όχι η τιμή κλεισίματος της μετοχής κατά τον χρόνο άσκησης του δικαιώματος προαίρεσης.
Εξ άλλου, επί της παραγράφου 2 του νέου άρθρου 42Α του ΚΦΕ, επισημαίνεται ότι η χρήση του όρου «καταχώριση της εταιρείας» πρέπει να αντικατασταθεί από τον όρο «σύσταση της εταιρείας». Επίσης, στην περίπτωση β΄ της ανωτέρω παραγράφου, ερωτάται εάν ο περιορισμός της σύστασης της εταιρείας «μέσω συγχώνευσης» πρέπει να επεκταθεί, ώστε να καταλάβει κάθε εταιρικό μετασχηματισμό.
Τέλος, παρατηρείται, ότι, εν αντιθέσει προς τις ισχύουσες ρυθμίσεις της παραγράφου 4 του άρθρου 13 του ΚΦΕ, οι προτεινόμενες διατάξεις καταλαμβάνουν μόνο την περίπτωση μεταβίβασης των μετοχών που αποκτώνται κατά την άσκηση του δικαιώματος προαίρεσης, και όχι και την περίπτωση μεταβίβασης αυτού τούτου του δικαιώματος προαίρεσης.

5. Επί των άρθρων 6 και 9

Με τα προτεινόμενα άρθρα 6 και 7 τροποποιούνται τα άρθρα 15 και 16 του ΚΦΕ, αντιστοίχως, και μειώνονται οι κλιμακωτοί συντελεστές επιβολής φόρου στα εισοδήματα από μισθωτή εργασία και συντάξεις, και από επιχειρηματική δραστηριότητα. Οι προτεινόμενες ρυθμίσεις, όπως, εξ άλλου, και οι ισχύουσες διατάξεις, δεν περιλαμβάνουν αφορολόγητο κλιμάκιο εισοδήματος για τις ανωτέρω δύο κατηγορίες εισοδήματος, ενώ, ειδικώς για το εισόδημα από μισθωτή εργασία και συντάξεις, προβλέπεται μείωση του, βάσει της προτεινόμενης κλίμακας, αναλογούντος φόρου, αντιστρόφως ανάλογη του ύψους του εισοδήματος της κατηγορίας αυτής, και όχι αφορολόγητο ποσό εισοδήματος.
Όπως έχει επισημανθεί και σε παλαιότερες εκθέσεις της Επιστημονικής Υπηρεσίας της Βουλής (ενδεικτικώς, επί των ν. 4172/2013, 4110/2013 και 4024/2011), η κατάργηση του αφορολόγητου ποσού εισοδήματος ή η θέσπιση αφορολόγητου ποσού εισοδήματος το οποίο είναι χαμηλότερο από το ελάχιστο όριο διαβίωσης του φορολογουμένου δημιουργεί προβληματισμό ως προς την εφαρμογή της αρχής της φορολόγησης βάσει της φοροδοτικής ικανότητας.
Κατά την παράγραφο 1 του άρθρου 21 του Συντάγματος, όπως ισχύει μετά την αναθεώρησή του από τη Θ΄ Αναθεωρητική Βουλή (Ψήφισμα της 2511-2019, ΦΕΚ Α΄ 187/28.11.2019), η «οικογένεια ως θεμέλιο της συντήρησης και προαγωγής του Έθνους, καθώς και ο γάμος, η μητρότητα και η παιδική ηλικία τελούν υπό την προστασία του Κράτους. Το Κράτος μεριμνά για τη διασφάλιση συνθηκών αξιοπρεπούς διαβίωσης όλων των πολιτών μέσω ενός συστήματος ελάχιστου εγγυημένου εισοδήματος, όπως νόμος ορίζει». Σχετικώς, επισημαίνεται πάγια νομολογία του Γερμανικού Συνταγματικού Δικαστηρίου (βλ. BVerfGE 82, 60· 87, 153 [169-171]· 99, 216· 120, 125 [155] και 99, 246 [261]), συμφώνως προς την οποία, ο συνταγματικώς κατοχυρωμένος σεβασμός της αξίας του ανθρώπου (άρθρο 1 παρ. 1 GG), σε συνδυασμό με την επίσης συνταγματικώς κατοχυρωμένη αρχή του κοινωνικού κράτους (άρθρο 20 παρ. 1 GG), αλλά και με την υποχρέωση προστασίας της οικογένειας και των δικαιωμάτων του παιδιού (άρθρο 6 GG), δεσμεύουν τον κοινό νομοθέτη ως προς τον σεβασμό του ελάχιστου ορίου διαβίωσης (existenzminimum) (βλ. και Tipke/Lang, Steuerrecht, 20η εκδ., 2010, σελ.260-262, όπου και περαιτέρω βιβλιογραφία). Εν προκειμένω, εφόσον ο νομοθέτης, στο πλαίσιο του δικαίου της κοινωνικής πρόνοιας, καθόρισε ελάχιστο όριο διαβίωσης, το οποίο το κράτος υποχρεούται να εξασφαλίζει διά της καταβολής παροχών κοινωνικής πρόνοιας στους πολίτες που δεν διαθέτουν ίδια
μέσα, είναι αυτονόητο ότι το ποσό αυτό δεν μπορεί να υπολείπεται του ελάχιστου ορίου διαβίωσης, το οποίο απαλλάσσεται του φόρου εισοδήματος. Συνεπώς, το αναγνωρισμένο στο δίκαιο της κοινωνικής πρόνοιας ελάχιστο όριο διαβίωσης συνιστά το ελάχιστο ποσό εισοδήματος που πρέπει να είναι αφορολόγητο (BVerfGE 87, 153 [169-171]. Εφόσον, επομένως, συμπεραίνει το γερμανικό συνταγματικό δικαστήριο, το κράτος υποχρεούται να διασφαλίζει για τους πολίτες που δεν διαθέτουν ίδια μέσα τις ελάχιστες προϋποθέσεις για διαβίωση η οποία προσιδιάζει στον σεβασμό της αξίας του ανθρώπου, δεν φαίνεται να συνάδει προς την εν λόγω υποχρέωσή του η αφαίρεση, μέσω της φορολογίας, αυτού που πρέπει να τους επιστρέφεται υπό μορφή παροχών κοινωνικής πρόνοιας [BVerfGE 120, 125 (155) και 99, 246 (261)].
Συναφώς προς τα ανωτέρω σημειώνεται ότι, κατά τα πλέον πρόσφατα δημοσιευμένα στοιχεία της Ελληνικής Στατιστικής Αρχής (Νοέμβριος 2019, με έτος αναφοράς το έτος 2018) για τις συνθήκες διαβίωσης στην Ελλάδα (βλ. https://www.statistics.gr/documents/20181/14479704/LivingConditionsInGreece_1119.pdf), το κατώφλι κινδύνου φτώχειας ανέρχεται στο ποσό των 4.718 ευρώ ετησίως ανά άτομο, ενώ, για το έτος 2018, εισοδηματική ενίσχυση («κοινωνικό μέρισμα») χορηγείτο σε νοικοκυριά των οποίων το ετήσιο εισόδημα, σε συνδυασμό με άλλες προϋποθέσεις, ήταν μικρότερο των 9.000 ευρώ.

6. Επί του άρθρου 7

Με τις προτεινόμενες διατάξεις της παραγράφου 1 προστίθεται νέα παράγραφος 6 στο άρθρο 15 του ΚΦΕ και, μεταξύ άλλων, ορίζεται ότι «το απαιτούμενο ποσό δαπανών με ηλεκτρονικά μέσα πληρωμής για κάθε φορολογικό έτος ορίζεται σε ποσοστό τριάντα τοις εκατό (30%) του πραγματικού εισοδήματος που προέρχεται από μισθωτή εργασία συντάξεις και επιχειρηματική δραστηριότητα και μέχρι είκοσι χιλιάδες (20.000) ευρώ δαπανών. (…) Ο φόρος που προκύπτει κατά την εφαρμογή της κλίμακας της παραγράφου 1 προσαυξάνεται κατά το ποσό που προκύπτει από τη θετική διαφορά μεταξύ του απαιτούμενου και του δηλωθέντος ποσού δαπανών με ηλεκτρονικά μέσα πληρωμής, πολλαπλασιαζόμενης με συντελεστή είκοσι δύο τοις εκατό (22%)».
Με την προτεινόμενη παράγραφο 2 ορίζεται ότι οι ανωτέρω ρυθμίσεις εφαρμόζονται και επί του εισοδήματος από ακίνητη περιουσία.
Ως προς το ζήτημα της επιβολής «φόρου» με συντελεστή 22% επί του ποσού που οι πραγματοποιούμενες από τον φορολογούμενο δαπάνες υπολείπονται σε αξία ποσοστό 30% του ατομικού εισοδήματός του (και μέχρι του ποσού των 20.000 ευρώ), παρατηρούνται τα εξής:
Όπως έχει επισημανθεί και σε παλαιότερες εκθέσεις της Επιστημονικής Υπηρεσίας της Βουλής (ενδεικτικώς, επί του ν. 4024/2011), συμφώνως προς το άρθρο 78 παρ. 1 του Συντάγματος, αντικείμενο του φόρου μπορεί να είναι το εισόδημα, η περιουσία ή οι δαπάνες και οι συναλλαγές του φορολογουμένου. Εν προκειμένω, η επιβαλλόμενη φορολογική επιβάρυνση δεν φαίνεται να βρίσκεται σε αρμονία με την ανωτέρω διάταξη, δεδομένου ότι δεν φαίνεται να επιβάλλεται επί του εισοδήματος ή της δαπάνης ή της περιουσίας, αλλά επί της μη διενέργειας δαπάνης, η οποία δεν μπορεί, κατά τα ανωτέρω, να αποτελεί αντικείμενο φορολόγησης. Πέραν αυτού, η επιβαλλόμενη επιβάρυνση δεν παρίσταται συνταγματικώς ανεκτή ούτε υπό την εκδοχή ότι δεν συνιστά φόρο, αλλά κύρωση, εξεταζόμενη, ως εκ τούτου, και υπό το πρίσμα της αρχής της αναλογικότητας, δεδομένου ότι από την αιτιολογική έκθεση (στην οποία αναφέρεται απλώς ότι «οι δικαιούχοι εισοδημάτων από μισθωτή εργασία συντάξεις, επιχειρηματική δραστηριότητα, καθώς και από ακίνητη περιουσία, θα πρέπει, προκειμένου να μην υπόκεινται σε συμπληρωματική φορολογία, να προβαίνουν σε συναλλαγές με ηλεκτρονικά μέσα πληρωμής, ανάλογα με το ύψος του πραγματικού εισοδήματός τους») δεν προκύπτει ο λόγος της αποδοκιμασίας του νομοθέτη προς φορολογουμένους οι οποίοι επιλέγουν να δαπανούν ετησίως λιγότερο από το 30% του εισοδήματός τους, αλλά ούτε και το δημόσιο συμφέρον που υπηρετείται από την έμμεση επιβολή υποχρέωσης στους φορολογουμένους να δαπανούν τουλάχιστον 30% του εισοδήματός τους (και μέχρι 20.000 ευρώ) κατ’ έτος.
Εξ άλλου, ως προς τη διενέργεια των ανωτέρω δαπανών, υποχρεωτικώς με ηλεκτρονικά μέσα πληρωμής, παρατηρούνται τα εξής:
Συμφώνως προς την αιτιολογική έκθεση, σκοπός της εν λόγω ρύθμισης, κατ’ εφαρμογή της οποίας, δαπάνες οι οποίες έχουν διενεργηθεί με μετρητά δεν λαμβάνονται υπόψη ακόμη και αν έχουν εκδοθεί τα οικεία φορολογικά παραστατικά, είναι «η διεύρυνση της χρήσης ηλεκτρονικών μέσων πληρωμής κατά τις αγορές αγαθών και υπηρεσιών, με σκοπό τη μείωση της φοροδιαφυγής και τη διεύρυνση της φορολογικής βάσης, για λόγους δημοσίου συμφέροντος».
Συμφώνως προς τις παραγράφους 2.4 έως 2.10 της από 20-11-2019 Γνώμης της Ευρωπαϊκής Τράπεζας «σχετικά με φορολογικά αντικίνητρα όσον αφορά τη χρήση μετρητών» (CON/2019/39), μεταξύ των οποίων και η προτεινόμενη ρύθμιση, «αν και η ΕΚΤ αναγνωρίζει ότι στην Ελλάδα υπάρχουν εν γένει νόμιμα μέσα διακανονισμού νομισματικών οφειλών πέραν των μετρητών, θα πρέπει να εξακριβώνεται προσεκτικά από τις ελληνικές αρχές η πρόσβαση όλων των τμημάτων της κοινωνίας στα εν λόγω μέσα με κόστος συγκρίσιμο με εκείνο των μετρητών. Τούτο, διότι τα συγκεκριμένα άλλα μέσα ενδέχεται να έχουν διαφορετικά χαρακτηριστικά σε σύγκριση με τα μετρητά και, ως εκ τούτου, ενδέχεται να μην αποτελούν πλήρως ισοδύναμες εναλλακτικές δυνατότητες. Εν προκειμένω η ΕΚΤ σημειώνει ότι η οδηγία 2014/92/ΕΕ του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου κατέστησε ευκολότερη για τους καταναλωτές της Ένωσης τη χρήση λογαριασμών πληρωμών και συναφών υπηρεσιών ηλεκτρονικών πληρωμών ως λύση εναλλακτική της χρήσης μετρητών. Η οδηγία 2014/92/ΕΕ μεταφέρθηκε στο εσωτερικό δίκαιο της Ελλάδας με τον νόμο 4465/2017, ο οποίος θεσπίζει το νομικό πλαίσιο δημιουργίας των προϋποθέσεων που καθιστούν προσιτή σε όλους τους καταναλωτές μια ελάχιστη δέσμη τραπεζικών υπηρεσιών. Ωστόσο, οι εν λόγω τραπεζικές υπηρεσίες και οι υπηρεσίες ηλεκτρονικών πληρωμών τις οποίες παρέχουν οι εμπορικές οντότητες ενδέχεται να υπόκεινται σε επιβαρύνσεις. Η ΕΚΤ αναγνωρίζει ότι οι στόχοι του σχεδίου νόμου, δηλαδή i) η καταπολέμηση της φοροδιαφυγής και ii) η διεύρυνση της φορολογικής βάσης, με παράλληλη διατήρηση της δημοσιονομικής ισορροπίας κατόπιν των μειώσεων του φόρου εισοδήματος εταιρειών και του φόρου εισοδήματος φυσικών προσώπων, μπορούν εν γένει να συνιστούν «λόγους δημόσιας τάξης» που δικαιολογούν την εισαγωγή αντικινήτρων μέσω της φορολόγησης των πληρωμών με χρήση μετρητών και του συνακόλουθου περιορισμού τους. Ωστόσο, κάθε τέτοιος περιορισμός δεν πρέπει να αντιβαίνει στην ιδιότητα νόμιμου χρήματος των τραπεζογραμματίων ευρώ που κατοχυρώνεται στα άρθρα 128 παράγραφος 1 και 282 παράγραφος 3 της Συνθήκης. Έτσι, θα πρέπει να καταδεικνύεται ότι οι προτεινόμενοι περιορισμοί στη διενέργεια πληρωμών με χρήση μετρητών που αφορούν την ιδιότητα νόμιμου χρήματος των τραπεζογραμματίων ευρώ θα είναι αποτελεσματικοί από την άποψη της επίτευξης των δημόσιου χαρακτήρα στόχων που δικαιολογημένα επιδιώκουν. Συνεπώς, θα πρέπει να αποδεικνύεται σαφώς ότι οι περιορισμοί αυτοί είναι πιθανόν στην πράξη να επιτύχουν τον δεδηλωμένο, δημόσιου χαρακτήρα στόχο της καταπολέμησης της φοροδιαφυγής. Τυχόν άμεσοι ή έμμεσοι περιορισμοί στη διενέργεια πληρωμών με χρήση μετρητών θα πρέπει ακόμη να είναι ανάλογοι προς τους επιδιωκόμενους σκοπούς και να μην υπερβαίνουν τα αναγκαία για την επίτευξή τους μέτρα, λαμβανομένου ιδίως υπόψη του ότι τα μέτρα που προβλέπει το σχέδιο νόμου επηρεάζουν τις συναλλαγές των φορολογούμενων-φυσικών προσώπων και βασίζονται σε υφιστάμενα νομοθετικά μέτρα τα οποία είχαν θεσπιστεί το 2016 και επιβάλλουν άμεσους περιορισμούς στις πληρωμές με χρήση μετρητών, απαγορεύοντας κάθε τέτοια πληρωμή αξίας άνω των 500 ευρώ στο πλαίσιο συναλλαγών μεταξύ καταναλωτών και επιχειρήσεων. Για τον λόγο αυτό τυχόν αρνητικές επιπτώσεις των προτεινόμενων περιορισμών θα πρέπει να σταθμίζονται προσεκτικά σε σχέση με τα προσδοκώμενα δημόσια οφέλη. Κατά την εξέταση της αναλογικότητας ενός περιορισμού θα πρέπει πάντοτε να λαμβάνονται υπόψη οι αρνητικές του επιπτώσεις και η δυνατότητα εκπλήρωσης του σκοπού του μέσω της θέσπισης εναλλακτικών μέτρων με λιγότερο αρνητικές επιπτώσεις. Επιπλέον, θα πρέπει να λαμβάνεται υπόψη ότι η δυνατότητα διενέργειας πληρωμών τοις μετρητοίς παραμένει ιδιαίτερα σημαντική για ορισμένες κοινωνικές ομάδες που για διάφορους θεμιτούς λόγους προτιμούν να χρησιμοποιούν μετρητά έναντι άλλων μέσων πληρωμής. Γενικά, τα μετρητά ως μέσο πληρωμής εκτιμώνται επίσης διότι, ως νόμιμο χρήμα, γίνονται ευρέως και γρήγορα αποδεκτά και διευκολύνουν τον πληρωτή στην παρακολούθηση των δαπανών του. Επιπλέον, πρόκειται για μέσο πληρωμής που επιτρέπει στους πολίτες να διακανονίζουν στιγμιαία μια συναλλαγή, είναι δε η μόνη μέθοδος διακανονισμού σε χρήμα κεντρικής τράπεζας, και στην ονομαστική αξία, της οποίας η χρήση δεν υπόκειται από νομική άποψη στην επιβολή τελών. Εξάλλου, οι πληρωμές με χρήση μετρητών δεν απαιτούν λειτουργική τεχνική υποδομή και συναφείς επενδύσεις και είναι πάντα διαθέσιμες· αυτό είναι ιδιαίτερα σημαντικό σε περίπτωση διακοπής της δυνατότητας ηλεκτρονικών πληρωμών. Ακόμη, διευκολύνουν τη συμμετοχή του συνόλου του πληθυσμού στην οικονομία, επιτρέποντας τον διακανονισμό κάθε είδους χρηματοοικονομικής συναλλαγής. Ενόψει των παραπάνω, (…) οι αρμόδιες αρχές καλούνται να αξιολογήσουν την αναλογικότητα και συμβατότητα των υπόλοιπων περιορισμών που ισχύουν για τις πληρωμές με χρήση μετρητών σε σχέση με την ιδιότητα νόμιμου χρήματος των τραπεζογραμματίων, προκειμένου να διασφαλιστεί ότι τα αποτελέσματα των μέτρων αυτών δεν υπερβαίνουν τα αναγκαία για την επίτευξη του στόχου της καταπολέμησης της φοροδιαφυγής».
Υπό το φως των ανωτέρω, παρατηρείται ότι στην αιτιολογική έκθεση που συνοδεύει το υπό εξέταση νομοσχέδιο δεν αιτιολογείται επαρκώς πώς, επί συναλλαγών για τις οποίες έχουν εκδοθεί τα οικεία φορολογικά παραστατικά, η εξόφλησή τους με χρήση ηλεκτρονικών μέσων εξυπηρετεί καλύτερα «τη μείωση της φοροδιαφυγής και τη διεύρυνση της φορολογικής βάσης», εν σχέσει προς την εξόφληση των ως άνω συναλλαγών με χρήση μετρητών. Με άλλα λόγια, το ζητούμενο δεν είναι ο εξαναγκασμός της εξόφλησης συναλλαγών για τις οποίες έχουν εκδοθεί τα οικεία φορολογικά παραστατικά με ηλεκτρονικά μέσα (το οποίο, προφανώς, επιτυγχάνεται διά των προτεινόμενων διατάξεων), αλλά ο περιορισμός της φοροδιαφυγής που συνεπάγεται η διενέργεια συναλλαγών για τις οποίες (με από κοινού συμφωνία και των δύο συμβαλλομένων) δεν εκδίδονται φορολογικά παραστατικά και οι οποίες εξοφλούνται με μετρητά. Κατά τούτο, δεν αιτιολογείται επαρκώς πώς ο τρόπος εξόφλησης μιας συναλλαγής συνιστά κίνητρο για τον ιδιώτη φορολογούμενο να ζητήσει την έκδοση του προβλεπόμενου φορολογικού παραστατικού.
Ως εκ τούτου, η προτεινόμενη ρύθμιση δεν φαίνεται να βρίσκεται σε αρμονία ούτε προς τις αρχές της ισότητας και της αναλογικότητας, δεδομένου ότι ο σκοπός πάταξης της φοροδιαφυγής επί συναλλαγών μεταξύ καταναλωτών και επιχειρήσεων επιτυγχάνεται εφόσον εκδοθεί το οικείο φορολογικό παραστατικό, ανεξαρτήτως του τρόπου εξόφλησής του.
Επισημαίνεται, τέλος, ότι στην προτεινόμενη περίπτωση β΄ της νέας παραγράφου 6 του άρθρου 15 του ΚΦΕ δεν είναι σαφές τι εννοείται διά της φράσης «Στον υπολογισμό του πραγματικού εισοδήματος δεν περιλαμβάνεται το ποσό της εισφοράς αλληλεγγύης του άρθρου 43 Α (…)», δεδομένου ότι η εισφορά αλληλεγγύης δεν συνιστά εισόδημα, αλλά φόρο που βαρύνει το εισόδημα.

7. Επί του άρθρου 10

Με την προτεινόμενη διάταξη προστίθεται νέα παράγραφος 6 στο άρθρο 21 του ΚΦΕ και ορίζεται ότι η «ωφέλεια επιχείρησης που προκύπτει από την παραίτηση πιστώτριας επιχείρησης από την είσπραξη χρέους στο πλαίσιο αμοιβαίας συμφωνίας ή δικαστικού συμβιβασμού, η οποία λαμβάνει χώρα στο πλαίσιο της επαγγελματικής τους συνεργασίας, αποτελεί εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα με την επιφύλαξη των ειδικότερων διατάξεων του άρθρου 62 του ν.4389/2016. Στην περίπτωση αυτή δεν έχουν εφαρμογή οι διατάξεις περί φορολογίας δωρεών του Κώδικα Διατάξεων Φορολογίας Κληρονομιών, Δωρεών, Γονικών Παροχών, Προικών, και Κερδών από Τυχερά Παίγνια ο οποίος κυρώθηκε με το πρώτο άρθρο του ν.2961/2001 (Α΄ 266)».
Παρατηρείται ότι το δεύτερο εδάφιο της ανωτέρω νέας παραγράφου ενδεχομένως παρίσταται περιττό ενόψει της προσθήκης νέας παραγράφου 6 στο άρθρο 34 του Κώδικα Διατάξεων Φορολογίας Κληρονομιών, Δωρεών, Γονικών Παροχών και Κερδών από Τυχερά Παίγνια, που προτείνεται με το άρθρο 48 του νομοσχεδίου, συμφώνως προς την οποία, για την επιβολή του φόρου δωρεάς, «δεν θεωρείται δωρεά η κτήση περιουσίας που συνιστά εισόδημα κατά τις διατάξεις του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος».
Επισημαίνεται, επίσης, ότι με το άρθρο 48 παρ. 1 του νομοσχεδίου διαγράφεται ο όρος «προίκα» από τον τίτλο του ως άνω Κώδικα.

8. Επί του άρθρου 11

Με την προτεινόμενη διάταξη τροποποιείται η περίπτωση α΄ του άρθρου 22 του ΚΦΕ, ώστε, κατά τα αναφερόμενα στην αιτιολογική έκθεση, «να αποτυπώνεται ρητώς ότι η προϋπόθεση πραγματοποίησης των δαπανών προς το συμφέρον της επιχείρησης ή κατά τις συνήθεις εμπορικές συναλλαγές της, προκειμένου να εκπίπτουν αυτές από τα ακαθάριστα έσοδά της, εκπληρώνεται και σε περίπτωση εφαρμογής δράσεων εταιρικής κοινωνικής ευθύνης».
Από πλευράς σαφήνειας της προτεινόμενης ρύθμισης και ασφάλειας δικαίου, ως αρχών καλής νομοθέτησης (βλ. σχετ. άρθρο 58 παρ. 1 του ν. 4622/2019), επισημαίνεται ότι δεν υφίσταται γενικώς αποδεκτός ορισμός της έννοιας «εταιρική (ή επιχειρηματική) κοινωνική ευθύνη». Με την από 2510-2011 ανακοίνωση της Επιτροπής «Μια ανανεωμένη στρατηγική ΕΕ 201114 για την εταιρική κοινωνική ευθύνη» [COM(2011) 0681 τελικό], η Ευρωπαϊκή Επιτροπή πρότεινε τον ορισμό της ανωτέρω έννοιας ως «“ευθύνη των επιχειρήσεων για τον αντίκτυπό τους στην κοινωνία”. Προϋπόθεση για την εκπλήρωση αυτής της ευθύνης είναι ο σεβασμός της ισχύουσας νομοθεσίας και των συλλογικών συμφωνιών μεταξύ των κοινωνικών εταίρων. Για να ανταποκρίνονται πλήρως στην εταιρική κοινωνική ευθύνη τους, οι επιχειρήσεις πρέπει να καθιερώσουν διαδικασίες για την ένταξη των κοινωνικών, περιβαλλοντικών και δεοντολογικών πτυχών και των πτυχών των δικαιωμάτων του ανθρώπου και των δικαιωμάτων του καταναλωτή, τόσο στην επιχειρηματική τους δραστηριότητα όσο και στη βασική στρατηγική τους σε στενή συνεργασία με τα ενδιαφερόμενα μέρη, με σκοπό:
- τη δημιουργία, στο μέγιστο βαθμό, κοινών αξιών για τους ιδιοκτήτες/μετόχους και για τα άλλα ενδιαφερόμενα μέρη και την κοινωνία στο σύνολό της·
- τον εντοπισμό, την πρόληψη και τον περιορισμό των πιθανών δυσμενών συνεπειών τους».
Το έτος 2011, η Ευρωπαϊκή Επιτροπή, στο πλαίσιο της από 18-7-2011 Πράσινης Βίβλου «Προώθηση ενός ευρωπαϊκού πλαισίου για την εταιρική κοινωνική ευθύνη» [COM(2001) 366 τελικό], είχε περιγράψει την εταιρική κοινωνική ευθύνη «ως την έννοια σύμφωνα με την οποία οι εταιρείες ενσωματώνουν σε εθελοντική βάση κοινωνικές και περιβαλλοντικές ανησυχίες στις επιχειρηματικές τους δραστηριότητες και στις επαφές τους με τα άλλα ενδιαφερόμενα μέρη».

9. Επί του άρθρου 20

Με την προτεινόμενη διάταξη προστίθεται νέο άρθρο 48Α στον ΚΦΕ, με το οποίο προβλέπεται απαλλαγή από φόρο εισοδήματος της υπεραξίας που πραγματοποιούν ημεδαπά νομικά πρόσωπα από τη μεταβίβαση της συμμετοχής τους σε άλλα νομικά πρόσωπα με έδρα σε κράτος μέλος της Ε.Ε., εφόσον το «μεταβιβάζον νομικό πρόσωπο κατέχει ελάχιστο ποσοστό συμμετοχής τουλάχιστον δέκα τοις εκατό (10%) της αξίας ή του πλήθους του μετοχικού κεφαλαίου ή βασικού κεφαλαίου ή των δικαιωμάτων ψήφου του νομικού προσώπου του οποίου οι τίτλοι συμμετοχής μεταβιβάζονται, και (…) το ελάχιστο ποσοστό συμμετοχής διακρατείται τουλάχιστον τριανταέξι (36) μήνες».
Επισημαίνεται, καταρχάς, ότι στο προτεινόμενο νέο άρθρο 48Α του ΚΦΕ δεν έχει τεθεί τίτλος.
Περαιτέρω, με την προτεινόμενη παράγραφο 3 ορίζεται ότι, σε «περίπτωση μεταβίβασης τίτλ